O Goodwill na IFRS3
O termo Goodwill é usado na terminologia contabilística para significar um valor que não conseguimos identificar nem calcular com precisão. A Norma Internacional de Relato Financeiro n.º 3 (IFRS3) é aplicável à contabilização de concentrações de actividades empresariais cuja data de acordo seja em ou após 31 de Março de 2004. Esta IFRS deve aplicar-se à contabilização de[1]:
(a)
goodwill resultante de uma
concentração de actividades empresariais cuja data de acordo seja em ou após 31
de Março de 2004; ou
(b)
qualquer
excesso do interesse da adquirente no justo valor líquido dos activos, passivos
e passivos contingentes identificáveis da adquirida acima do custo de uma
concentração de actividades empresariais cuja data de acordo seja em ou após 31
de Março de 2004.
A norma IFRS3 “especifica
que todas as concentrações de actividades empresariais devem ser contabilizadas
pela aplicação do método de compra. Por isso, a adquirente reconhece os
activos, passivos e passivos contingentes identificáveis da adquirida pelos
seus justos valores à data de aquisição, e reconhece também o goodwill, que é posteriormente testado quanto a
imparidade em vez de ser amortizado.”
Uma concentração de actividades empresariais “pode envolver a aquisição dos activos
líquidos, incluindo qualquer goodwill, de outra entidade em vez da compra do
capital próprio da outra entidade. Uma tal concentração não resulta numa
relação entre empresa-mãe e subsidiária”.
De acordo com o parágrafo 37 da norma IFRS3, “a adquirente reconhece separadamente um activo intangível da adquirida à data da aquisição apenas se esse activo satisfizer a definição de activo intangível da IAS 38 Activos Intangíveis e se o seu justo valor puder ser mensurado com fiabilidade”. Isto significa que a adquirente reconhece como um activo separadamente do goodwill um projecto de pesquisa e desenvolvimento em curso da adquirida caso o projecto corresponda à definição de activo intangível e o seu justo valor possa ser fielmente mensurado.
Além de tratar activos intangíveis e goodwill, também estão previstos passivos contingentes. A norma
refere que “a adquirente reconhece
separadamente um passivo contingente da adquirida como parte da imputação do
custo de uma concentração de actividades empresariais apenas se o seu justo
valor puder ser mensurado com fiabilidade. Se o seu justo valor não puder ser
mensurado com fiabilidade:
(a)
há um
efeito resultante da quantia reconhecida como goodwill ou
contabilizada de acordo com o parágrafo 56; e
(b)
a
adquirente deve divulgar a informação acerca do passivo contingente exigida
pela IAS 37.
O Goodwill é residual. Isto é, na contabilidade aquilo que os autores de gestão de conhecimento designam por capital conhecimento é determinado pela soma dos activos intangíveis com o goodwill calculado de forma residual depois de todos os activos estarem identificados e com benefícios económicos futuros mensuráveis. Uma vez que o justo valor dos activos tangíveis e intangíveis é testado segundo as regras da imparidade o goodwill é variável.
O esforço normativo está orientado para a identificação e valorização pelo custo. A empresa adquirente deve, à data da aquisição:
(a)
Reconhecer
o goodwill
adquirido numa concentração de actividades empresariais como um activo (mas não
um activo intangível); e
(b)
Inicialmente
mensurar esse goodwill pelo seu custo, que é o excesso do
custo da concentração de actividades empresariais acima do interesse da
adquirente no justo valor líquido dos activos, passivos e passivos contingentes
identificáveis reconhecido de acordo com o parágrafo 36 da IFRS3.
O goodwill adquirido é tratado como um pagamento antecipado, está fora desta regra a geração interna de valor intangível. O goodwill adquirido numa concentração de actividades empresariais representa um pagamento feito pela adquirente em antecipação de benefícios económicos futuros de activos que não sejam capazes de ser individualmente identificados e separadamente reconhecidos.
Esse custo inicial deve ser deduzido das perdas por
imparidade. Após o reconhecimento
inicial, a adquirente deve mensurar o goodwill adquirido numa
concentração de actividades empresariais pelo custo menos qualquer perda por
imparidade acumulada.
O goodwill não é
amortizado, tal como se fazia até às novas normas, mas sim testado quanto a
imparidade anualmente, ou com mais
frequência se os acontecimentos ou alterações nas circunstâncias indicarem que
pode estar com imparidade, de acordo com a IAS 36 Imparidade de Activos.
Há também a obrigação de divulgar informação, uma inovação
saudável relativamente às normas anteriores. Uma entidade deve divulgar informação que permita aos utentes das suas
demonstrações financeiras avaliar as alterações na quantia escriturada de goodwill
durante o período.
Em resumo, o goodwill (nas normas contabilísticas) é uma parcela residual variável em função das regras de imparidade relativamente ao justo valor e da possibilidade de destaque de activos intangíveis quando forem identificáveis e tiverem benefícios futuros mensuráveis (postos em acção para criar riqueza).
A dinâmica empresarial vista pelos autores da gestão de conhecimento gera e expande capital conhecimento sem distinção entre goodwill ou activo intangível e procura identificar as suas fontes para as gerir e ampliar. Estamos perante dois conceitos diferentes mas muito próximos que se podem combinar no esquema seguinte.
Figura 8 - Relação entre Goodwill, Activos Intangíveis e Capital Conhecimento
Podemos considerar a seguinte expressão para calcular o goodwill assumindo que o justo valor da empresa e dos activos identificados:
A Imparidade nos Activos Intangíveis e no Goodwill (IAS 36)
Um activo está com imparidade quando a sua quantia escriturada na contabilidade excede a quantia recuperável. As operações contabilísticas relacionadas com a imparidade são um processo de ajustar os valores escriturados dos activos ao seu justo valor. Entendendo-se por “justo valor” a quantia pela qual um activo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso numa transacção em que não existe relacionamento entre elas.
As operações de cálculo da imparidade dos activos podem ter ainda outra interpretação na teoria relacionada com capital conhecimento, pode ser um processo capaz de evidenciar riqueza gerada a partir de factores intangíveis que permitem à empresa retirar mais valor de um activo do que seria normal.
As regras contabilísticas da Imparidade dos Activos são tratadas no IAS 36 (Reg. 2236 de 2004 de 31.12.2004 PT Jornal Oficial da União Europeia L 392/87).
De acordo com esta norma “uma entidade deve avaliar em cada data de relato quadrimestral ou anual
se há qualquer indicação de que um activo possa estar com imparidade. Se
qualquer indicação existir, a entidade deve estimar a quantia recuperável do
activo”.
Independentemente de existir ou não qualquer indicação de
imparidade, uma entidade deve testar a imparidade dos activos intangíveis bem
como do goodwill adquirido numa concentração de actividades. Deve testar anualmente a imparidade de um activo
intangível com uma vida útil indefinida ou um activo intangível ainda não
disponível para uso comparando a sua quantia escriturada com a sua quantia
recuperável. Este teste de imparidade pode ser efectuado em qualquer momento
durante o período anual, desde que seja efectuado no mesmo momento de cada ano.
Activos intangíveis diferentes podem ser testados quanto a imparidade em
momentos diferentes. Contudo, se um desses activos intangíveis foi inicialmente
reconhecido durante o período anual corrente, esse activo intangível deve ser
testado quanto a imparidade antes do final do período anual corrente.
Para este efeito, uma entidade deve considerar, fontes internas e externas de informação. Como mínimo, consideram-se as seguintes indicações:
Fontes de informação
externas à empresa:
(a)
Durante
o período, o valor de mercado de um activo diminuiu significativamente mais do
que seria esperado como resultado da passagem do tempo ou do uso normal.
(b)
Ocorreram,
durante o período, ou irão ocorrer no futuro próximo, alterações significativas
com um efeito adverso na entidade, relativas ao ambiente tecnológico, de
mercado, económico ou legal em que a entidade opera ou no mercado ao qual o
activo está dedicado.
(c)
As
taxas de juro de mercado ou outras taxas de mercado de retorno de investimentos
aumentaram durante o período, e esses aumentos provavelmente afectarão a taxa
de desconto usada no cálculo do valor de uso de um activo e diminuirão
materialmente a quantia recuperável do activo.
(d)
A
quantia escriturada dos activos líquidos da entidade é superior à sua
capitalização de mercado.
Fontes de informação
internas à empresa:
(e)
Está
disponível evidência de obsolescência ou dano físico de um activo.
(f)
Alterações
significativas com um efeito adverso na entidade ocorreram durante o período,
ou espera-se que ocorram num futuro próximo, até ao ponto em que, ou na forma
em que, um activo é usado ou se espera que seja usado. Estas alterações incluem
um activo que se torne ocioso, planos para descontinuar ou reestruturar a
unidade operacional à qual o activo pertença e planos para alienar um activo
antes da data anteriormente esperada;
(g)
Existe
evidência nos relatórios internos que indica que o desempenho económico de um
activo é, ou será, pior do que o esperado.
Note-se que as fontes de informação assinaladas são seleccionadas de entre as que têm efeitos adversos no valor dos activos da empresa, não está colocada a hipótese de haver acontecimentos favoráveis resultantes da concentração de capital conhecimento na empresa, tal como a teoria da gestão de conhecimento aponta quando assinala a importância do capital conhecimento.
Independentemente de existir ou não qualquer indicação de imparidade, uma entidade deve também:
(a) Testar anualmente a imparidade de um activo intangível com uma vida útil indefinida ou um activo intangível ainda não disponível para uso comparando a sua quantia escriturada com a sua quantia recuperável. Este teste de imparidade pode ser efectuado em qualquer momento durante o período anual, desde que seja efectuado no mesmo momento de cada ano. Activos intangíveis diferentes podem ser testados quanto a imparidade em momentos diferentes. Contudo, se um desses activos intangíveis foi inicialmente reconhecido durante o período anual corrente, esse activo intangível deve ser testado quanto a imparidade antes do final do período anual corrente.
(b) Testar anualmente a imparidade do goodwill adquirido numa concentração de actividades empresariais de acordo com os parágrafos 80 a 99 da IAS 36.
Lembramos que um Activo Intangível não é Goodwill. O primeiro respeita as regras
de definição de activos em termos contabilísticos, o segundo é um valor
residual que aparece depois de estarem valorizados todos os activos de uma
empresa e comparados com o que se pagou por ela na concentração. A definição de
um activo intangível é mais precisa e exige que o mesmo seja identificável, que
tenha benefícios económicos futuros e seja mensurável para o distinguir do goodwill. As normas dizem que “o goodwill adquirido numa concentração de
actividades empresariais representa um pagamento feito pelo adquirente em
antecipação de benefícios económicos futuros de activos que não sejam capazes
de ser individualmente identificados e separadamente reconhecidos.
Os benefícios
económicos futuros podem resultar de sinergias entre os activos identificáveis
adquiridos ou de activos que, individualmente, não se qualificam para
reconhecimento nas demonstrações financeiras mas pelos quais o adquirente está
preparado para fazer um pagamento na concentração de actividades empresariais.”
(IAS 38).
O reconhecimento de um Activo Intangível faz-se apenas se: (a) for provável que os benefícios
económicos futuros esperados que sejam atribuíveis ao activo fluam para a
entidade; e (b) o custo do activo possa ser fiavelmente mensurado.
A mensuração de um Activo Intangível faz-se inicialmente pelo seu custo e o justo valor deve ser testado periodicamente quanto à imparidade relativamente ao que se encontra escriturado. Uma perda por imparidade é a quantia pela qual a quantia escriturada de um activo excede a sua quantia recuperável.
Note-se que entendemos Capital Conhecimento = Activos Intangíveis + Goodwill, o conceito de Capital conhecimento tem um tratamento muito rico na literatura de gestão e pode aparecer sob a designação de Capital Intelectual. Na terminologia contabilística, o diferencial entre o custo de uma empresa ou de um agrupamento de empresas e o seu valor de mercado é Goodwill escriturado e testado periodicamente quanto a imparidade.
As normas internacionais que regulam os activos intangíveis e o Goodwill evoluíram muito nos últimos anos. Cremos que o tema vai “aquecer” nos próximos tempos porque interage com a avaliação de todos os activos tangíveis.
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